Ende März 2023 wurde der sehr umfangreiche EStR-Wartungserlass 2023 veröffentlicht. Neben der Berücksichtigung jüngster Gesetzesänderungen wie zum Investitionsfreibetrag, zum Öffi-Ticket oder zur Kryptobesteuerung liegt der Schwerpunkt des Wartungserlasses auf der Einarbeitung aktueller höchstgerichtlicher Entscheidungen. Hier ein kurzer Überblick:

Entgeltlichkeit oder Unentgeltlichkeit der Übertragung von Gegenständen

Wird ein Gegenstand (insbesondere ein Grundstück) zu billig verkauft, so gilt für Vorgänge nach dem 15.11.2021 Folgendes:

1. Beträgt der Kaufpreis zumindest 75% des Verkehrswertes des übertragenen Gegenstandes, liegt ein entgeltlicher Vorgang vor (bei einem Grundstück fällt also ImmoESt an).
2. Liegt aber der Kaufpreis unter 75% und erfolgt der Verkauf unter nahen Angehörigen, ist grundsätzlich von einer Schenkung auszugehen (bei einem Grundstück fällt also keine ImmoESt an).

Anders werden Übertragungen beurteilt, die bis zum 15.11.2021 stattgefunden haben. Für Altfälle ändert sich nichts. Diese Übertragungen werden bereits dann als entgeltlich behandelt (bei einem Grundstück fällt also ImmoESt an), wenn der Kaufpreis mehr als 50% des Verkehrswertes des übertragenen Gegenstandes beträgt (außer die Vertragsparteien haben sich bereits damals an das Finanzamt gewandt und die Unentgeltlichkeit des Vorgangs behauptet).

• Entgeltlichkeit beim Verkauf von Unternehmen

Bei der Übertragung von Unternehmen nach dem 15.11.2021 erfolgt in gleicher Weise die Abgrenzung zwischen Entgeltlichkeit und Unentgeltlichkeit. Unentgeltlichkeit wird also grundsätzlich angenommen, wenn der Kaufpreis weniger als 75% des Unternehmenswertes beträgt und die Übertragung unter nahen Angehörigen erfolgt (für Vorgänge bis zum 15.11.2021 gilt die 50%-Grenze).

• Entgeltlichkeit beim Verkauf von Beteiligung an vermögensverwaltender Personengesellschaft

Beim Verkauf von Anteilen an einer vermögensverwaltenden KG, der nach dem 15.11.2021 stattfand, gilt für die Abgrenzung von Entgeltlichkeit zur Unentgeltlichkeit ebenfalls die 75%-Grenze. Allerdings wird der in der Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft enthaltene Anteil der Schulden der Personengesellschaft als weitere Gegenleistung (zusätzlich zum Kaufpreis) angesehen.

• Entgeltlichkeit bei Aufteilung des Nachlasses zwischen den Erben

Teilen sich die Erben die Gegenstände, die zum Nachlass eines Verstorbenen gehören, auf, sodass zB ein Erbe das Alleineigentum an einem Grundstück (des Verstorbenen) und ein anderer Erbe die Kunstgegenstände (des Verstorbenen) erhält, gilt diese Aufteilung als unentgeltlicher Vorgang und ist damit steuerneutral. Anders ist es aber, wenn ein Erbe aus nachlassfremden Mitteln (also aus seinem Privatvermögen) Zahlungen an die anderen Erben leistet, um das Alleineigentum an einem Nachlassgegenstand zu erhalten. Dann ist zu prüfen, ob der Vorgang entgeltlich ist. Für solche Vorgänge nach dem 15.11.2021 gilt: nur wenn das aus nachlassfremden Mitteln stammende Entgelt zumindest 75% des Verkehrswertes des übertragenen Anteils am Nachlassgegenstand ausmacht, liegt eine Veräußerung (entgeltlicher Vorgang) vor.

Zu- und Abschläge bei Bilanzberichtigung für verjährte Jahre

Das mit dem AbgÄG 2012 eingeführte Zuschlags-/Abschlagssystem zur Herstellung des richtigen Totalgewinns stellt bei Fehlern in den Bilanzen, die mehrere Zeiträume betreffen, auf das Wurzeljahr des ursprünglichen Fehlers ab. Die aktuelle VwGH-Entscheidung sieht nun eine weitere Voraussetzung für den Zuschlag bzw Abschlag vor. Und zwar sind Zu- und Abschläge nur dann vorzunehmen, wenn für das verjährte Jahr ein wirksamer Verfahrenstitel (idR Wiederaufnahme des Verfahrens) vorliegt. Dann wäre es möglich, den fehlerhaften Einkommensteuerbescheid für das verjährte Jahr zu korrigieren, selbst wenn der Einsatz dieses Verfahrenstitels bloß deswegen nicht möglich ist, weil diesem die eingetretene Verjährung entgegensteht. Eine beantragte Wiederaufnahme kommt aber nur in Betracht, wenn für den Steuerpflichtigen Tatsachen neu hervorgekommen sind. Tatsachen, die dem Steuerpflichtigen schon bisher bekannt gewesen sind, deren steuerliche Berücksichtigung er aber unterlassen hat, ermöglichen hingegen keinen Antrag auf Wiederaufnahme.

Versicherungsentschädigung für Betriebsgebäude

Erhält der Unternehmer eine Versicherungsentschädigung für die durch einen Schadensfall (zB Brand, Wasserschaden) eingetretene Entwertung des Betriebsgebäudes, kommt auf diese Versicherungsentschädigung der ImmoESt-Steuersatz (von 30%) zur Anwendung.

Energiekostenzuschuss

Der Zuschuss gemäß Unternehmens-Energiekostenzuschussgesetz stellt eine Betriebseinnahme dar. Der Zuschuss ist bei Einnahmen-Ausgaben-Rechnern dem Jahr zuzuordnen, für das der Anspruch besteht, sodass jedenfalls das Kalenderjahr 2022 betroffen ist. Bei der Gewinnermittlung durch Bilanzierung darf die bilanzielle Erfassung erst erfolgen, wenn spätestens zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung eine konkrete, vorbehaltslose Förderzusage vorliegt.

Österreichische Sozialversicherung für ausländische Gewinne

Hat ein österreichischer Unternehmer auch einen Betrieb im EU-Ausland und entfallen österreichische Sozialversicherungsbeiträge (zur Sozialversicherung der Selbständigen) auch auf diese ausländischen Betriebsstättengewinne, so sind diese Pflichtbeiträge vorrangig vom im Ausland zu besteuernden Gewinn abzuziehen. Können aber die Pflichtbeiträge im EU-Ausland (insbesondere wenn dort nur beschränkte Steuerpflicht besteht) steuerlich nicht berücksichtigt werden, so können diese uneingeschränkt in Österreich vom Einkommen abgezogen werden.

Kleinunternehmerpauschalierung

Die einkommensteuerliche Kleinunternehmerpauschalierung können Steuerpflichtige vornehmen, für die grundsätzlich auch die umsatzsteuerlich Kleinunternehmerbefreiung (= Netto-Jahresumsätze nicht höher als € 35.000) anwendbar ist. Ab dem Jahr 2023 ist diese KU-Pauschalierung auch anwendbar, wenn die Grenze von € 35.000 um bis zu € 5.000 pro Jahr überschritten wird. Es wird klargestellt, dass auch der € 5.000-Betrag ein Nettobetrag ist. Somit können Steuerpflichtige bis zu einem Nettoumsatz von € 40.000 die KU-Pauschalierung in Anspruch nehmen. Auf die in der Umsatzsteuer geltende 15%-Toleranzregelung hat die einkommensteuerliche Erhöhung keinen Einfluss.

Pauschalierung bei der Land- und Forstwirtschaft

Die aktuellen Entlastungsmaßnahmen für Land- und Forstwirte (temporäre Agrardieselrückvergütung, pauschale CO₂-Abgaben-Rückvergütung der Mehrkosten aus der CO₂-Bepreisung, Teuerungsausgleich Landwirtschaft, außergewöhnliche Anpassungsbeihilfe für Erzeuger in den Agrarsektoren, Stromkostenzuschuss Landwirtschaft) sind mit der landwirtschaftlichen Vollpauschalierung abgegolten und werden nicht zusätzlich als Einnahmen erfasst. Gleiches gilt für die Versicherungsentschädigungen der Hagelversicherung.

Drohverlustrückstellung

Wenn der bilanzierende Unternehmer als Mieter eine Sache anmietet, kann der Mietvertrag nur dann zu einer Drohverlustrückstellung führen, wenn die Mietsache im Betrieb nicht mehr verwendet werden kann, also weder vom Unternehmen selbst genutzt noch untervermietet werden kann. Diesfalls ist für die Verpflichtung zur Zahlung des Mietzinses eine Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden.

Pauschalrückstellungen

Für sonstige Verbindlichkeiten (zB aus Gewährleistungen) können Rückstellungen auch pauschal gebildet werden. Das Gebot zur Abzinsung von Rückstellungen (mit 3,5%) gilt auch für solche Pauschalrückstellungen, ausgenommen die Rückstellung wird typischerweise für kurzläufige Verpflichtungen gebildet. Für die Abzinsung einer Pauschalrückstellung ist eine durchschnittliche Laufzeit der zugrunde liegenden Einzelverpflichtungen maßgeblich.

Degressive AfA

Bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG darf die degressive AfA (von bis zu 30%) für Wirtschaftsgüter, die ab dem 1. Jänner 2023 angeschafft oder hergestellt worden sind, nur mehr dann geltend gemacht werden, wenn diese Abschreibung auch in der UGB-Bilanz vorgenommen worden ist.

Begünstigung bei Veräußerung eines Mitunternehmeranteils (Beteiligung an KG oder OG)

Eine steuerlich begünstigte Betriebsveräußerung liegt auch dann vor, wenn der Mitunternehmer (zB Kommanditist) nicht seine gesamte Beteiligung (Kommanditanteil) veräußert, sondern nur einen Teil davon. Auch wenn der Mitunternehmer die in seinem Sonderbetriebsvermögen befindlichen Gegenstände nicht mitveräußert, also das Sonderbetriebsvermögen zurückbehält, liegt steuerlich eine Betriebsveräußerung vor.

Für eine Betriebsveräußerung (Veräußerung eines Mitunternehmeranteils) steht der einkommensteuerliche Hälftesteuersatz zu, wenn der Verkäufer das 60. Lebensjahr vollendet hat und mit der Betriebsveräußerung seine Erwerbstätigkeit einstellt. Aus einer Entscheidung des VwGH vom 26.1.2023 ergibt sich allerdings die Einschränkung, dass bei der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils der Hälftesteuersatz nur gewährt werden kann, wenn der Mitunternehmer seinen gesamten Mitunternehmeranteil verkauft. Die Einkommensteuerrichtlinien ordnen an, dass diese Einschränkung erst für Veräußerungen ab 1. Juli 2023 gelten soll.

Hinweis: für davor getätigte Veräußerungen steht der Hälftesteuersatz also auch zu, wenn der Mitunternehmer bloß eine Quote seiner Beteiligung verkauft.

Einkünftezurechnung von Dividenden aus nicht börsennotierten Anteilen

Die Zurechnung erfolgt an denjenigen, der zum Zeitpunkt des Gewinnverteilungsbeschlusses wirtschaftlicher Eigentümer des Gesellschaftsanteils ist. Wird der Gesellschaftsanteil nach dem Zeitpunkt der Beschlussfassung der Gewinnverteilung, aber vor dem Ausschüttungstag veräußert, tritt der Veräußerer lediglich eine vermögensrechtliche Forderung auf Dividendenausschüttung an den Erwerber ab. Das führt beim Veräußerer zum Zufluss der Gewinnanteile.

Progressionsvorbehalt

Ab dem Jahr 2023 kommt der Progressionsvorbehalt auch bei Personen zur Anwendung, deren Ansässigkeit (Mittelpunkt der Lebensinteressen) in einem anderen Staat liegt, die aber auch in Österreich einen Wohnsitz haben und somit unbeschränkt steuerpflichtig in Österreich sind. Bei solchen Personen kommt es ausnahmsweise dann nicht zu einem Progressionsvorbehalt, wenn aufgrund der Zweitwohnsitzverordnung die in Österreich gelegene Wohnung nicht zur unbeschränkten Steuerpflicht in Österreich führt.